□ 任素賢（中國刑法學研究會理事）

當前司法實踐中，涉稅犯罪案件數(shù)量持續(xù)增長，表現(xiàn)形態(tài)日益多樣，從偷逃稅款、拒不申報，到虛開發(fā)票、騙取出口退稅等，往往貫穿商品、服務交易等多個環(huán)節(jié)，并橫跨納稅人所在地、發(fā)票流轉(zhuǎn)地、資金劃轉(zhuǎn)地等不同空間節(jié)點，使案件的管轄認定難以僅憑單一的行為地加以概括。與此同時，不同罪名所保護的法益存在差異，有的以國家稅款的實際損失為核心，有的則突出發(fā)票管理秩序的破壞，由此導致結(jié)果地的界定亦不統(tǒng)一。此外，隨著網(wǎng)絡信息技術的廣泛應用和金稅工程的深入推進，合同傳遞、賬務處理乃至發(fā)票流轉(zhuǎn)愈發(fā)依賴信息網(wǎng)絡完成，進一步加劇了管轄認定的復雜性。在此背景下，如何確認涉稅犯罪案件的管轄成為司法實踐中爭議較大亦值得深入探討的問題。

涉稅犯罪的網(wǎng)絡屬性爭議

2022年，最高人民法院、最高人民檢察院、公安部聯(lián)合印發(fā)的《關于辦理信息網(wǎng)絡犯罪案件適用刑事訴訟程序若干問題的意見》（以下簡稱《信息網(wǎng)絡意見》）主要將信息網(wǎng)絡犯罪案件概括為三類，包括“危害計算機信息系統(tǒng)安全犯罪案件”“拒不履行信息網(wǎng)絡安全管理義務、非法利用信息網(wǎng)絡、幫助信息網(wǎng)絡犯罪活動的犯罪案件”以及“主要行為通過信息網(wǎng)絡實施的詐騙、賭博、侵犯公民個人信息等其他犯罪案件”，這給信息網(wǎng)絡犯罪的認定留下了較大解釋空間。從現(xiàn)行規(guī)定的立法邏輯來看，《信息網(wǎng)絡意見》所界定的三類犯罪具有共同特征，即網(wǎng)絡本身既是主要行為空間，也是直接侵害對象，其典型特征在于犯罪行為與信息系統(tǒng)安全、數(shù)據(jù)完整性或網(wǎng)絡管理秩序之間存在高度緊密的聯(lián)系。而涉稅犯罪的核心在于對稅收征管秩序和國家稅收利益的侵害，即便借助網(wǎng)絡工具傳遞資料，網(wǎng)絡也僅作為行為實施的媒介，而非犯罪本身的關鍵要素。若因使用網(wǎng)絡即認定為信息網(wǎng)絡犯罪，勢必混淆概念并造成管轄范圍無限擴張。

從司法政策看，最高人民法院在《關于堅持嚴格公正司法規(guī)范涉企案件審判執(zhí)行工作的通知》中明確提出，堅持法定管轄為原則、移送管轄和指定管轄為例外，嚴禁受地方保護主義影響或者出于趨利性目的，對涉企案件擴張管轄、人為制造異地管轄。若將所有與網(wǎng)絡有關的涉稅犯罪一概認定為信息網(wǎng)絡犯罪，必然會因網(wǎng)絡節(jié)點遍布全國而引發(fā)不同地區(qū)對案件的“爭搶”，既破壞管轄規(guī)則的穩(wěn)定性和統(tǒng)一性，也與限制管轄擴張、防止違規(guī)異地執(zhí)法的政策精神背道而馳。

從刑法體系看，刑法第二百八十七條規(guī)定了行為人利用計算機實施金融詐騙、盜竊、貪污、挪用公款、竊取國家秘密或者其他犯罪的，依照相應罪名定罪處罰。可以看出，傳統(tǒng)犯罪沒有因網(wǎng)絡因素的介入而改變行為的犯罪屬性，立法亦沒有另行創(chuàng)設網(wǎng)絡犯罪罪名進行規(guī)制，故不應因此將疊加了計算機手段的犯罪納入網(wǎng)絡犯罪的體系。涉稅犯罪所保護的法益始終是稅收征管秩序和國家財政利益，不能因依賴網(wǎng)絡而突破現(xiàn)有評價邏輯。

從訴訟實踐看，若將涉稅犯罪納入網(wǎng)絡犯罪，不僅會因網(wǎng)絡節(jié)點分布廣泛導致管轄過度擴張，還會造成偵查、起訴、審判資源嚴重失衡，反而不利于司法公正與效率；堅持將網(wǎng)絡視為工具而非本質(zhì)，更符合現(xiàn)行犯罪地規(guī)則的定位，也契合司法實踐對秩序、穩(wěn)定與效率的共同追求。

涉稅犯罪案件管轄的確定

2004年，公安部出臺《公安機關辦理危害稅收征管刑事案件管轄若干問題的規(guī)定》，為涉稅犯罪的管轄提供了較為具體的指引。該規(guī)定明確區(qū)分了不同涉稅犯罪的管轄：逃稅罪、逃避追繳欠稅罪一般由稅務機關所在地或納稅義務發(fā)生地管轄；抗稅罪由抗稅行為發(fā)生地管轄；騙取出口退稅罪由騙取出口退稅地管轄；虛開增值稅專用發(fā)票罪則依行為方式分為開票企業(yè)稅務機關所在地或者受票企業(yè)稅務機關所在地管轄；偽造、非法制造發(fā)票由偽造地、非法制造地管轄；買賣發(fā)票則由出售地或者購買地管轄。盡管該規(guī)定屬于部門規(guī)章，其法律效力不及刑事訴訟法與相關司法解釋，但其內(nèi)在邏輯值得借鑒：即以國家稅收利益受損為核心的犯罪，管轄更傾向于結(jié)果地；以稅收秩序和發(fā)票管理制度遭破壞為特征的犯罪，管轄則更注重行為地。這與刑事訴訟法規(guī)定的“行為地+結(jié)果地”框架相契合，二者共同勾勒出涉稅犯罪管轄的基本方向。

具體而言，涉稅犯罪中的行為地，不僅包括直接的實行行為地，如虛開發(fā)票的地點、拒不繳納稅款的地點，也包括幫助行為、教唆行為發(fā)生的地點。如在共同虛開增值稅專用發(fā)票案件中，介紹人所在的地點同樣可以被認定為行為地。與此同時，犯罪結(jié)果地的認定則需要結(jié)合法益的具體侵害形態(tài)，既可能是稅款損失地，例如退稅款實際發(fā)放的地點；也可能是秩序受損地，例如發(fā)票被虛開、管理秩序遭到破壞的地點。需要注意的是，結(jié)果地不應泛化為任何與案件相關的地點，而必須與法益侵害保持直接的實質(zhì)聯(lián)系。

實踐中，涉稅犯罪鏈條長、環(huán)節(jié)多，往往同時涉及多個行為地與結(jié)果地，如果機械并列適用，極易導致管轄分散，引發(fā)爭議。對此，可以引入“最密切聯(lián)系”原則作為協(xié)調(diào)標準。所謂“最密切聯(lián)系”，是指在多個行為地與結(jié)果地并存時，應選擇與案件事實聯(lián)系最緊密、證據(jù)最集中、審理最便利的地點作為主要管轄地。

涉稅犯罪案件并案處理的適用規(guī)則

在各類涉稅犯罪中，虛開增值稅專用發(fā)票案件因數(shù)量龐大、形式多樣而成為司法實踐的重點，此類案件同時涉及開票方與受票方，行為主體之間關系復雜，往往出現(xiàn)多家法院均有管轄權的情形。根據(jù)《關于實施刑事訴訟法若干問題的規(guī)定》第一條的規(guī)定，對于此種不同主體之間犯罪存在關聯(lián)的，可以并案處理，從而保證事實認定的統(tǒng)一和法律適用的協(xié)調(diào)，節(jié)約司法資源、提升訴訟效率。不過在具體操作層面，還需要在不同層級或同一層級的不同法院之間合理確定管轄。

其一，當案件涉及不同層級的法院時，適用2021年最高人民法院《關于適用〈中華人民共和國刑事訴訟法〉的解釋》（以下簡稱《刑訴法司法解釋》）第十五條的規(guī)定，其中一人或者一罪屬于上級人民法院管轄的，全案由上級人民法院管轄，即“就高不就低”。這一規(guī)則的立足點在于保障審判質(zhì)量和程序公正。較高級別的法院在人員配置、審判經(jīng)驗、獨立性保障等方面均優(yōu)于基層法院，能夠更好地應對涉案金額巨大、案情復雜、社會影響重大的虛開增值稅專用發(fā)票案件。

其二，當案件分別落在同一層級的不同法院時，則應適用《刑訴法司法解釋》第十九條的規(guī)定“最初受理優(yōu)先”，即由最初受理地的法院行使管轄。但同時，該條也規(guī)定了在必要情況下，可以由主要犯罪地的法院管轄。在司法實踐中，對主要犯罪地的判斷通常審查三個要點：一是罪行性質(zhì)及社會危害性，若某一地區(qū)虛開增值稅專用發(fā)票行為造成更嚴重的社會影響或鏈條集中，則傾向于以該地為主要犯罪地；二是犯罪數(shù)額與集中程度，金額占比最大或涉案規(guī)模最集中的地區(qū)，往往更能體現(xiàn)案件實質(zhì)；三是訴訟便利與證據(jù)集中，若證據(jù)、證人主要集中在某一地，或稅務機關的調(diào)查資料均掌握在該地，則應優(yōu)先選擇該地以提高訴訟效率。這些標準并非孤立適用，而是必須結(jié)合案件整體情況加以審查判斷。